[摘  要]提高内部审计效果的重要手段是关口前移，即由传统的竣工决算审计的事后审计模式向计划审计的事前审计模式延伸。地铁建设单位内部审计应当将项目计划阶段的审计重点放在线路敷设方式、站点设置、设备国产化率、动迁费用等方面，为控制建设投资提供有效的确认和咨询服务。

[关键词] 内部审计；地铁工程；造价审计

 

      2000年以来，我国城市轨道交通建设快速发展，截至2011年底，已经有北京、上海、广州、深圳、南京、天津、大连、武汉、沈阳、成都、重庆、长春、佛山、西安等14座城市先后开通运营里程近2000km，苏州、青岛、无锡、杭州、哈尔滨、福州、宁波、昆明、长沙、南昌、厦门、合肥、南宁、郑州、东莞、贵阳等16个城市在建，这30个城市近期（2015年前后）建设里程约2500km，工程总投资超过1万亿元。

      地铁建设单位负责承办工程的规划、设计、筹资、建设、运营及相关的物业开发等，其内部审计部门的重要工作内容之一就是工程造价审计。经验数据表明，地铁造价高昂，单公里造价达4~6亿元，如果内审部门能够为建设单位提供节约投资的有效建议，将极大提升组织价值。

      建设单位内部审计普遍的做法是对工程结（决）算进行审核，这种做法直接反映了对内部审计职能的传统认识。从工作依据来看，《审计署关于内部审计工作的规定》、《内部审计基本准则》对内部审计功能的描述均是“监督”“、评价”以及“审核”^①。从显性效果看，以“审减额”作为结（决）算审计的直接成果，确实可以对工程投资起到直接控制作用，可以通过定量化的印象体现内部审计部门的工作成果。

      而国际内部审计协会（IIA）认为，内部审计不仅仅具有监督和确认职能，更重要的是一种“增加组织价值和改善组织营运”的“咨询活动”，并“通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序”，以“帮助实现组织目标”^[1]。将这一理念与《内部审计实务指南第1号———建设项目内部审计》对于建设项目内部审计定义中的“对建设项目实施全过程”、“效益性”“、独立监督和评价活动”的要求联系起来，可以提出这样一个问题：在项目实施全过程的哪一个阶段介入以及如何介入，才能最有效地针对“效益性”开展“咨询活动”，最有效地“增加组织价值和改善组织营运”呢？

      要回答这个问题，首先需要考虑地铁建设的投资特点。地铁性质特殊，单一项目规模与投资巨大，建设周期长，一条地铁线路的正常建设周期大概是4～5年，而系统的线路网建设可能长达30年以上。此外，地铁建设同类工程少，建设经验相对欠缺。从项目生命周期来看，项目决策和设计阶段对于工程造价的影响可达70%～80%。因此，内部审计在项目计划阶段（决策和设计阶段）入手，可以更好地节约建设成本、提高经济效益、提升组织价值。

 

      造价指标是审计人员进行审计判断的基础，应当尽可能多地搜集全国不同时期、不同城市的地铁项目的造价数据，为审计工作提供参考。表1列出了近两年开通的部分地铁项目的基本情况，由表中数据可见，近两年建成通车的19条地铁中，单位造价最高的是成都地铁1号线南延线（8.07亿元/公里），单位造价最低的是南京地铁2号线东延线（2.30亿元/公里），均值为4.69亿元/公里。前者为全地下敷设而后者几乎为全高架敷设，可见，线路敷设方式是决定地铁造价高低的重要因素。

      掌握了地铁造价指标之后，审计人员还应该分析地铁项目的费用构成，针对费用占比高的开支项目进行重点研究。投资估算、设计概算和竣工决算提供了费用构成的详细数据。以初步设计概算为例，其编制范围通常包括土建工程、轨道工程、设备系统、车辆段与综合基地、工程建设其他费用、预备费、车辆购置费、建设期贷款利息及铺底流动资金，即从工程前期准备直到交付运营包括的静态投资和动态投资的全部内容。这些费用可以归为工程费用、工程建设其他费用（含土地征用及补偿费、建设单位管理费、勘察设计费等）、预备费和专项费用（含车辆购置费、建设期贷款利息及铺底流动资金）等四大项费用。表2列出了6个地铁项目的投资相对密度（及各项费用占总投资的比重）。

      由表2中数据可见，土建工程费用、专项费用、工程建设其他费用在全部费用中排名前三，分别达到29.75%、18.73%和17.51%，合计65.99%，其余费用占比均小于10%。土建工程费用由车站和区间费用构成，所以审计应当关注车站设置和线路敷设方式。专项费用中，车辆购置费的比重很大（例如A、B两个项目中，车辆购置费占专项费用的70%左右），所以审计应当关注车辆购置费用。工程建设其他费用中，征地拆迁费用占很大比重，例如北京地铁4号线征地拆迁费用接近总投资的20%，因此审计应当重点关注征地拆迁等前期费用。内部审计应分别从这几个方面着手，对地铁工程造价预控提供“确认和咨询”^①。

      线路敷设方式是影响土建工程费用的主要因素。地铁线路敷设方式分为地面线、高架线和地下线三种，以高架线和地下线为主。有数据表明，地面线、高架线和地下线的土建工程造价比约为：1∶1.8∶2.5^[5]。分析表1所列19条地铁线路单位造价（如表3所示），全部为地下线的项目有9个，最高单价为8.07亿元/公里，最低单价为4.22亿元/公里，均值为5.36亿元/公里。而部分地下线的项目有10个，最低单价为2.30亿元/公里，最高单价为5.16亿元/公里，均值为4.09亿元/公里。全地下线路单位造价最小值比部分地下线路单位造价最小值高83.5%，全地下线路单位造价最大值比部分地下线路最大值高56.4%，全地下线路单位造价均值比部分地下线路均值高31.1%，差距非常明显。

      将地下线比例作为自变量，将单位造价作为因变量，以表1所列项目为样本，研究两者的相关性。为方便分析，取19个样本中9个全地下线项目的单位造价均值为全地下线的分析样本的因变量数值，则共11个样本。经分析，地铁地下线占比与单位造价呈线性关系，如图1所示。如果考虑到不同城市存在的造价差异性，取样本中南京市3条地铁线、深圳市7条地铁线、北京市4条地铁线分别分析，同样存在这样的规律。

      单纯从土建费用角度考虑，显然应优先采用地面线，其次是高架线，而地下线是造价最高的。但是，线路敷设方式受到多种条件限制。例如，由于城市土地资源和现有建筑的限制，在城市中心区采用地面线是不现实的，而采用高架桥线路会引起大量的拆迁费用、管线改移费用、交通导行费用等其他费用，总费用甚至会远超出地下线，采用地下线路会更经济。此外，高架线路影响城市景观，噪音也比较大。因此，线路敷设方式选择要综合考虑各方面因素和各项费用，进行综合比选。

      地铁土建工程主要包括车站、区间，其中车站是地铁系统中的重要建筑物，一般位于市区人口密集地段，集中设置了地铁运营很大一部分技术设备和运营管理系统。地铁车站按空间位置可以分为地面站、地下站和高架站，地下站根据埋深可以分为浅埋式车站和深埋式车站两种。以2003年开通的广州地铁2号线工程首通段（琵洲———三元里段）^[6]和2006年开通的广州地铁3号线为例^[7]，分析车站设置对造价的影响（表5）。两条线都是广州市区南北向线路，都是全地下线路，设备国产化率相近（分别为71.4%和71.48%）。因此，两车站具有很强可比性。

      由表4可见，两条线路车站造价均占总造价的20%以上，每平方米地下车站土建费用高达0.8万元左右，车站造价确实是影响地铁造价的重要因素。两条线路站均面积相近、车站土建造价指标相近，而3号线站距比2号线大77.19%，可见造成2号线单位造价比3号线高40.68%的重要原因是两者站距的差别。显然，站距是影响地铁造价的重要因素。在满足城市总体规划、轨道交通网络规划、道路规划并满足最大限度吸引客流的前提下，应当合理设置车站位置和车站间距，妥善处理与城市交通、地下构筑物、地面建筑以及地下管线的关系，尽量减少房屋拆迁、管线迁移^[8]。大站距不但可以降低造价，还可以节约运行成本^[9]。

       以广州地铁2号线车站的指标（表5）为例，比较土建单方造价，最高的越秀公园站比最低的琵洲站高84.04%。从两个站的规模可见，越秀公园站有三层，而琵洲站只有一层，显然前者埋深较后者大很多。此外，比较两站的车站总长可见，前者比后者长73.29%。可见，车站的规模、埋深是影响车站造价的重要因素。为降低造价，在满足功能要求以及城市地下管线最小空间的前提下，应尽量压缩车站长度，控制车站埋设深度，并根据客流集散规模和车辆换乘条件确定地下车站的层数，尽量减少不必要的车站空间，使其规模合理化。车站的设备和管理用房尽量布置在主体建筑之外，与周围建筑的开发相结合，减小车站的体量^[10]。

      设备投资主要包括机电设备安装工程投资和车辆购置费。机电设备主要包括通信及信号、供电、通风和空调、屏蔽门、车站设备监控、给排水及消防、自动扶梯和电梯、自动售检票机等。机电设备安装工程投资和车辆购置费所占投资相对密度都很大，前者一般占总投资的20%以上，后者一般也会达到10%以上，两者合计超过30%。例如上文提到的广州地铁2、3号线，按概算投资计算，机电设备安装工程投资相对密度为24.19%和22.80%，而车辆购置投资相对密度分别为12.21%和8.40%（3号线车辆购置费实际达到12.66%）。因此，设备投资是决定造价高低的重要因素。

      1999年开始实施的《关于城市轨道交通设备国产化实施意见》（国办发〔1999〕20号）提出了城市轨道交通车辆和机电设备平均国产化率的明确要求，此后，地铁设备国产化率逐渐提高，极大地降低了设备投资和运营维护费用。以广州地铁为例，2号线在不低于1号线建设水平的前提下，单位造价比1号线降低了约20%，重要原因就是1号线15个系统和设备都是从国外全套引进，而2号线国产化率达到71.4%。2号线设备采购费用约为1.3亿元/km，比1号线的2.55亿元/km降低了48.7%。

      从目前情况来看，设备国产化水平还在不断提高。在机电设备方面，以2006年通车的上海轨道交通2号线西延伸段和2010年通车的2号线西西延伸段为例，前者的信号系统供货商和系统设计者是美国US&S公司，后者改为以美国US&S公司为技术责任方的中外联合体。为节约工程投资和运营费用，设备国产化程度还有提升空间，例如该线部分高压设备和继电保护装置等供电设备、门禁系统、设备监控系统（BAS）仍选用了德国西门子、法国施耐德等国外品牌。在地铁车辆方面，以将于201年底或2013年初试运营的沈阳地铁2号线为例^[11]，采用的南车青岛四方机车车辆股份有限公司生产的B型不锈钢地铁车，是我国首次批量采用国产化牵引及制动系统的地铁车辆，改变了以往国内地铁的核心装备———牵引和制动系统大都是全套引进日本或欧洲设备的状况，牵引系统国产化率达80%，制动系统国产化率超过90%，整车国产化率达85%。该项目共配备20列，每列车6辆，列车总价格6亿多元，平均每列车价格约3000万元，每辆车约500万元，较1号线下降约15%。可见，设备国产化率的提高可以有效降低项目总投资。